DONATIONS

La donations est une libéralité et consiste en un acte par lequel une personne (le donateur) dispose à titre gratuit de tout ou partie de ses biens ou de ses droits aux profits d’une autre personne (le donataire).

Le donateur se dépouille donc actuellement et irrévocablement de la chose donnée au profit du donataire qui l’accepte. L’acte de donation suppose donc la réunion de trois éléments : la possession d’un (ou de) bien(s) à transmettre, une volonté de donner et une volonté de recevoir.

L’acte comportant donation entre vifs doit être passé devant le notaire, sous peine de nullité (hors dons manuels).

Le principe est l’irrévocabilité de l’acte (art. 1134 al. 1^er du Code Civile). Il est impossible :

- D’insérer dans un contrat de donation une clause permettant au donateur, directement ou indirectement, de reprendre le bien donné alors même que les contractants en seraient d’accord ;

- De conclure une donation :

· De bien à venir,

· Sous conditions potestative,

· A charge de payer les dettes futures du donateur,

· Avec réserve du droit de disposer

Le droit de retour légal

La loi n° 2006-728 du 23 juin 2006 portant réforme des successions des libéralités a créé, pour les successions ouvertes à compter du 1^er janvier 2007, un droit de retour légale au profit des pères et mères du défunt sur les biens qu’ils ont donnés à leur prédécédé sans laisser de descendant.

Ce droit est d’ordre public ; il s’exerce dans la limite d’un quart de la succession pour chacun des parents, en principe en nature, et s’impute en priorité sur les droits successoraux des pères et mère.

Les aménagements possibles

Cependant certaines dispositions sont compatibles avec le principe de l’irrévocabilité :

- Constitution d’une réserve d’usufruit,

- Donations à exécuter au décès du donateur,

- Insertion d’une clause de retour conventionnel en cas de prédécès du donataire ou de prédécès du donataire et ses descendants. Cette clause prévoit qu’au cas où le donataire (ou le donataire et ses enfants) décèderait avant le donateur, le bien donné reviendra dans le patrimoine du donateur, ce sans avoir à acquitter des droits de successions.

Les causes de révocation des donations sont un peu nombreuses :

- Inexécution des charges

- Ingratitude (art. 955 du Code Civil) : attentat à la vie du donateur ;

Sévices, délits ou injures graves à son encontre ; refus d’aliment

- Survenance d’enfant (en l’absence de descendant vivant au jour de la donation). La révocation est d’ordre public ; la restitution des droits déjà acquittés peut être obtenue dans ce seul cas.

Pour les donations consenties à compter du 1^er janvier 2007, la loi 2006-728 du 23 juin 2006 réformant les successions et les libéralités a modifié de façon importante le régime actuellement applicable afin de rendre exceptionnelles la révocation pour survenance d’enfant :

- La révocation ne jouera plus de plein droit, mais seulement si l’acte de donation en a prévu la possibilité et sur demande faite en justice par le donateur ;

- Le donateur pourra à tout moment renoncer à s’exercer la révocation ;

- L’action ne pourra être exercée que par le seul donateur et dans les 5 ans de la naissance ou de l’adoption (plénière) du dernier enfant.

8.1 LES DIFFERENTES MODALITES

8.1.1 Donner en avance ou pour partager ?

Il est possible de consentir une donation

® Soit « en avance d’hoirie »

Renommée en «  en avancement de la part successorale » par la loi 2006-728 du 23 juin 2006 portant réforme des successions et libéralités, cette donation constitue une avance sur ce qui reviendra à un héritier lors de l’ouverture de succession. Dans ce cas, ce dernier aura reçu le bien donné plus tôt, mais il ne recevra pas d’avantage que les autres héritiers. Au jour de la succession, cette somme sera rapportable pour sa valeur au jour de l’ouverture de la succession afin de respecter l’égalité successoral entre les héritiers.

En droit civil, à défaut de clause contraire, une donation est réputée faite «  en avancement de part successorale ».

® Soit « par préciput ».

Renommée « hors part successorale » par la même loi, cette donation permet, dans la limite fixée par la loi et correspondant à la quotité disponible, d’avantager un héritier par rapport aux en lui faisant donation d’une part qui excède les sommes auxquelles il aurait eu droit à l’ouverture de la succession, sans que cette part excédentaire soit rapportable à la succession. Dans ce cas, la donation n’est pas soumise au rapport.

Lors de la prise en compte des donations pour le règlement de la succession, l’évaluation des biens est faite à l’époque partage, en fonction de l’état du bien au jour de la donation est faite à l’époque du partage, en fonction de l’état du bien au jour de la donation (art. 860 du Code Civil). Si le bien a été vendu avant le partage, on retient sa valeur au jour de l’aliénation.

Mais il est possible de prévoir d’autres modalités de rapport :

- Valeur des biens au jour du décès, selon leur état au jour de la donation,

- Valeur des biens au jour de la donation.

Si cette valeur est inférieure à celle du bien au jour de l’ouverture de la succession, la différence constitue un avantage hors part successoral et est donc réductible en cas de dépassement de la quotité disponible.

Cette notion de rapport à la succession est essentielle à comprendre pour bien appréhender la nature des actes à passer et éviter aux héritiers de se trouver confronter à des difficultés inattendus lors du règlement de la succession du donateur. Elle est trop souvent occultée du fait d’une confusion avec le traitement fiscal des donations.

8.1.2 Donation simple ou donation partage

Il est possible de donner par donation simple (ou donation ordinaires) ou par donation-partage : toute donation qui n’est pas une donation-partage est une donation simple !

Actuellement, les conditions de la donation-partage sont restrictives. Les père et mère et autres ascendants peuvent transmettre de leur vivant à leur enfants ou descendant leur patrimoine en le partageant entre eux, par un acte de donation partage qui est à la fois une donation de biens présents et un partage anticipé de la succession de l’ascendant donateur. De ce fait, elle doit :

- Etre faite à certains bénéficiaire déterminés : les héritiers directs et/ou, s’il s’agit d’une transmissions d’entreprise individuelle, des tiers ;

- Comporter un partage effectif des biens.

A partir du 1^er janvier 2007, en application des dispositions de la loi 2006-728 du 23 juin 2006 portant réforme des successions et des libéralités, il sera possible d’effectuer une donation-partage :

- Au profit de ses héritiers présomptifs

- Entre des descendants de degrés différents, qu’ils soient ou non héritiers présomptifs

Dans ce cas, il sera nécessaire que les enfants consentent dans l’acte à ce que leurs propres enfants soient bénéficiaires en leur lieu en place, pour une partie ou en totalité de leurs droits.

- Au sein des familles recomposées.

Il faudra alors que les enfants non communs soient donataires de leur seul parent et seulement en biens propres de celui-ci (ou en biens commun si le conjoint donne son consentement).

Enfin, la donation-partage consentie au profit de tiers pourra porter non seulement sur une entreprise exploitée sous forme de société, sous réserve que le donateur exerce une fonction de dirigeant dans la société et que soient respectées les conditions propres à chaque type de société (clause d’agrément, …).

Elle peut porter sur tout ou partie du patrimoine, mais uniquement sur des biens présents (et non à venir) et être faite en toute propriété ou en démembrement.

Il résulte de ce partage une conséquence essentielle : les biens sont définitivement évalués au jour de la donation-partage sous deux conditions, comme le précise l’article 1078-8 nouveau du Code Civile :

- Que tous les enfants de l’ascendant donateur aient donné leur consentement au partage anticipé,

- Qu’il n’ait pas été prévu de réserve d’usufruit portant sur une somme d’argent.

Il n’est pas nécessaire d’observer une stricte égalité dans la composition des lots, ni d’allotir tous les enfants ou tous les descendants d’une même souche, mais cela aura des conséquences défavorables au décès soit du donateur, soit de l’enfant.

Le mécanisme de la donation-partage, au regard de la donation simple, présente plusieurs avantages :

- Cela évite éventuelles contestations pouvant surgir au décès sur la répartition des biens,

- Le donateur attribue à chacun les biens qu’il souhaite lui voir détenir.

De plus, la donation-partage peut être un moyen de corriger l’effet de donations simples antérieur en matière de valorisation différente des biens donnés, si les bénéficiaires concernés l’acceptent. Il faut alors effectuer une donation-partage en intégrant dans l’acte la reprise des donations antérieures pour leur valeur au jour de la donation-partage, ce qui permet de figer la valorisation.

La donation-partage bénéficie du même régime fiscal que les autres donations.

8.1.3 Démembrement de propriété

La donation avec réserve d’usufruit permet au donateur de donner un bien sans en perdre l’usage et la jouissance.

L’intérêt de ce type de donation est double :

- Le donateur ne se dessaisit pas complètement du bien donné comme dans la donation en pleine propriété ; il continue à en avoir l’usage ou à percevoir les revenus du bien transmis

- Les droits de mutation sont minorés : ils ne portent que sur la valeur de la nue-propriété, l’évaluation des biens étant fonction de l’âge de l’usufruitier selon le barème de l’article 669 du CGI. L’adoption d’un nouveau barème pour la valeur de l’usufruit par la loi de finances 2004 et les modifications apportées aux réductions de droit relativisent quelque peu cet avantage.

De plus, l’usufruit n’est pas taxé lorsque, à l’ouverture de la succession, le nu-propriétaire recouvre la pleine propriété du bien, par application de l’article 113 du Code Général des Impôt.

8.1.4 Des aménagements possibles

Donations sous conditions d’entrée d’un bien en communauté

Supposons qu’un couple veuille donner à sa fille et à l’époux de celle-ci un terrain sur lequel ceux-ci édifieront leur maison. La donation du terrain à la fille sous conditions d’entrée du bien en communauté va permettre d’acquitter les droits au barème en ligne directe, avec bénéfice de l’abattement, ce sur la totalité du bien. A défaut de cette possibilité, la donation aurait dû être faite au bénéfice des deux époux, chacun pour moitié, les droits étant acquittés par le gendre au taux de 60 %.

Donation avec clause d’exclusion de communauté

Il est possible au contraire de prévoir une clause d’exclusion de communauté, afin d’empêcher qu’un bien donné en propre à un enfant ne tombe dans la communauté. Même si le donataire adopte un régime de communauté universelle, soit lors du mariage, soit ultérieurement, les biens donnés lui resteront propres.

Installation d’un descendant

Les parents peuvent pour installer leurs enfants procéder à la donation d’un bien propre à l’un des époux, ou d’un bien commun, soit par donation conjointe, soit par donation par l’un des époux avec le consentement de l’autre.

En application des dispositions de l’article 1438 du Code Civil, la donation sera réputée avoir été faite par les deux parents, par parts égales entre eux, et bénéficiera donc d’un double abattement et de la progressivité du barème pour chaque part. Le bénéfice de cet article peut être revendiqué quelque soit le régime matrimonial.

Le caractère favorable de cette disposition a conduit l’administration à en limiter le champ d’application aux donations permettant l’établissement du gratifié. Celui-ci peut être professionnel ou personnel, mais il est alors limité à l’immobilier.

Dans les relations entre époux, cette donation fait naître au profit de l’époux propriétaire du bien donné un droit à indemnité sur les biens de l’autre, cette créance n’étant pas actualisable.

8.2 LES BIENS A DONNER

La nature du bien donné n’est pas neutre dans la conséquence civile et fiscale d’une donation. Avant même de choisir la forme de la donation la plus adaptée à ses objectifs, on doit déterminer la nature du bien à donner.

8.2 Donation d’une somme d’argent

La donation d’une somme d’argent est la formule la plus souple. Selon le Code Civile, le rapport d’une somme d’argent est égal à son montant. Toutefois, si elle a servi à acquérir un bien, le rapport est dû de la valeur de ce bien.

Cela revient à dire que la somme d’argent donnée et dépensée, y compris sous forme de remboursement d’annuités de prêt, doit être rapportée pour son montant en euros courants, sans prise en compte de l’inflation, ce qui est un avantage considérable.

En revanche, si cette somme a été investie dans l’acquisition d’un bien, c’est la valeur de ce bien au jour du décès qui doit être rapportée (ou tout au moins la quote-part de la valeur du bien correspondant à la part financée par la somme donnée). Ceci est moins avantageux pour le donataire, mais il est possible d’éviter cet inconvénient, en précisant dans l’acte de donation que le rapport sera fait sur la valeur au jour de la donation.

Pour les successions ouvertes à compter du 1er janvier 2007, la loi du 23 juin 2006 apporte une modification, afin d’empêcher que le donataire ne soit dispensé de son obligation de rapport parce qu’il a investi dans des biens de consommation : si la dépréciation du bien acquis en remploi est inéluctable au jour de son acquisition du nouveau bien.

Ainsi que nous l’avons vu précédemment, la différence de valeur du bien entre le jour du décès et le jour de la donation sera traité hors part successoral ; elle peut se révéler supérieur à la quotité disponible du donateur.

Il est à noter que la solution est différente au plan fiscal : en effet, pour la mise en œuvre du rapport fiscal, seul est taxable le nominal donné, sans qu’il y ait à réévaluation (Cass. Com. 20.10.1998 n°1676 P). Cependant, l’administration fiscale a indiqué dans une réponse ministérielle récente (Rép. Dupont – AN 3.11.2003 n° 12972 p.8436) que « ces règles font actuellement l’objet d’une réflexion d’ensemble portant notamment sur leur cohérence avec des règles civiles ».

8.2.2 Donation d’un bien immobilier

La donation d’un bien immobilier permet d’éviter la taxation de la plus-value réalisée par le docteur sur la période courant de la date d’acquisition (ou de mutation à titre gratuit si le bien a été reçu par donation ou succession) du bien à sa date de donation. En effet, seule la cession à titre onéreux d’un bien constitue une opération taxable et non sa cession à titre gratuit.

Cependant, une disposition civile contraignante vient tempérer l’intérêt de la donation d’un bien immobilier. En effet, si le donataire souhaite vendre le bien, le notaire, lors de la passation de l’acte, demandera aux éventuels frères et sœurs du donataire leur accord par écrit. Cette précaution a pour but d’éviter qu’au moment du décès des parents donateurs, l’argent soit déjà dépensé et que les autres héritiers fassent une action en réduction auprès de l’acquéreur du bien. Les frères et sœurs su bénéficiaire peuvent donc empêcher le donataire de vendre le bien immobilier qui lui a été donné. Le donataire peut cependant requérir une décision judiciaire en référé si le refus d’accord est abusif.

Cependant, compte tenu des nouvelles dispositions de la loi 23 juin 2006, prévoyant que le rapport se fait en valeur et non en nature, cette disposition va sans doute évoluer.

8.2.3 Donation de valeurs mobilières

La donation de valeurs mobilières bénéficie du même régime que l’immobilier.

Il est donc préférable de donner des titres avant leur cession plutôt qu’après celle-ci afin de limiter la taxation aux seuls droits de mutation à titre gratuit, en évitant l’imposition de la plus-value.

Si les deux actes (donation et cession) sont réalisés à des dates proches, il est préférable que la transmission des droits sociaux se fasse sous formes de donation, donc par acte authentique, et non sous forme de don manuel, pour donner date certaine à ce transfert. Bien évidemment, la valeur des titres sera le plus souvent la même dans les deux actes.

A plusieurs reprises, le Comité consultatif pour la répression des abus de droit a confirmé que le contribuable a, sauf cas exceptionnels, la liberté de choisir l’ordre dans lequel il réalise les actes. La donation de valeurs mobilières obéissant nécessairement à des motivations économiques et patrimoniales ne saurait donc, même si elle permet une optimisation fiscale, relever de l’abus de droit.

Chaque année, le Comité examine de nouveau des opérations de ce type ; il en a conforté le principe, mais en a précisé les conditions de réalisation : la donation doit précéder la cession et le bien donné ne doit pas être repris par le donateur. Toutes les précautions doivent être prises sur ces opérations : modalités de la cession en cas de compromis de vente ou de protocole d’accord synallagmatique, modalités de réinvestissement des sommes résultant de la cession, gestion des sommes réinvesties, …

8.2.4 Donation d’entreprise

Afin de favoriser les transmissions d’entreprises, le législateur a mis en place un régime particulier en matière de paiement des droits, ce sous certaines condition, tel que nous l’avons vu précédemment.

8.3 LES BENEFICAIRES

La règle générale des donations est l’irrévocabilité, mais les donations consenties entre époux durant le mariage relèvent d’un régime particulier.

Les donations de biens présents entre époux ont été longtemps révocables unilatéralement, à tout moment, sans avoir à justifier d’un motif. Cette révocabilité constituait un inconvénient non négligeable et, en dehors de la donation au dernier vivant et sauf en cas très particuliers, la donation entre époux était peu pratiquée.

La loi 2004-439 du 26 mai 2004 réformant le divorce a rendu irrévocables les donations de biens présents entre époux consenties à compter du 1^er janvier 2005, les donations qui prennent effet immédiatement (acquisitions d’un bien au nom du conjoint) et celles qui ne prennent effet qu’au décès de l’époux donateur (réversion d’usufruit stipulé dans une donation avec réserve d’usufruit), ce qui permettait à un conjoint divorcé de revendiquer au décès de son ex-époux le bénéfice de la réversion d’usufruit prévue à son profit.

La loi 2006-728 du 23 juin 2006 portant réforme des libéralités et des successions a donc modifié la loi de 2004. Elle prévoit que seules les donations de biens présents entre époux consenties à compter du 1^er janvier 2005 et qui prennent effet au cours du mariage sont irrévocable.

8.4 LE COÛT

8.4.1 L’assiette des droits

L’assiette des droits est calculée de la même façon que pour les droits de succession, sous réserve des aménagements suivants :

- Ne sont pas applicable l’abattement de 20 % sur l’évaluation de la résidence principale et le forfait mobilier de 5 % pour l’évaluation des meubles meublants ;

- Il n’est pas possible d’opter pour l’évaluation d’après la moyenne des trente derniers cours de bourses qui précèdent la transmission.

Enfin, la déduction du passif s’inscrit dans un cadre strict, actuellement plus favorable que par le passé. Sont en effet déductibles les dettes contactées par le donateur pour l’acquisition ou dans l’intérêt des biens autres, la dette n’est déductible que si elle a été contractées par le donateur pour l’acquisition ou dans l’intérêt des biens objets de la donation et mises à la charge du donataire dans l’acte de donation.

Cependant, lorsque la donation porte sur tout ou parties des biens affectés à l’exploitation d’une entreprise individuelle, le créancier ne doit pas être le donataire ou son conjoint, ni leurs ascendants, ni leurs frères, sœurs ou descendants. Lorsque la donation porte sur des biens autres, la dette n’est déductible que si elle a été contractée auprès d’un établissement de crédit.

8.4.2 Les droits

Le barème applicable est celui des droits de succession auquel on se reportera. Les abattements ne sont pas tous applicables en matière de succession comme indiqué précédemment (abattement général de 1 500 €, …).

Le paiement des droits est immédiat, dans le mois de l’acte.

8.4.2 Les droits

8.4.3.1 Délai de 6 ans

Depuis le 6 janvier 2006, toute donation consentie par le même donateur (ou le défunt s’il s’agit d’une succession) au même bénéficiaire, alors que la précédente donation remonte à plus de 6 ans (dix ans précédemment), bénéficie de la totalité des abattements et des réductions d’impôt, comme si aucune donation n’avait été effectuée antérieurement.

Cette disposition concerne aussi les dons manuels qui doivent, pour avoir date certaine, être enregistrés, au moyen de l’imprimé fiscal 2735.

Cette mesure constitue, sur le plan fiscal, une véritable incitation à la transmission régulière de son patrimoine.

8.4.3.2 Réduction de droits

La loi de finances 2006 a modifié les limites d’âges du donateur en les relevant de 5 ans pour les donations consenties à compter du 1^er janvier 2006.

Le dispositif est le suivant :

a/ Pour toute donation de nue-propriété consentie depuis le 1^er janvier 2006

Les donations de nue-propriété consenties depuis le 1^er janvier 2006 bénéficient d’une réduction de droits liée à l’âge du donateur, fixée à :

- 35 % lorsque le donateur a moins de 70 ans (et non plus 65 ans comme précédemment) ;

- 10 % lorsque le donateur a 70 ans révolus et moins de 80 ans (et non plus 65 et 75 ans comme précédemment).

b/ Pour toute donation en pleine propriété ou d’usufruit consentie depuis le 1^er janvier 2006

Les donations en pleine propriété ou d’usufruit consenties depuis le 1^er janvier bénéficient d’une réduction de droits liée à l’âge du donateur, fixée à :

- 50 % lorsque le donateur est âgé de moins de 70 ans (et non plus 65 ans comme précédemment) ;

- 30 %lorsque le donateur est âgé de 70 ans révolus et de moins de 80 ans (et non plus 65 et 75 ans comme précédemment).

c/ Pour les donations consentis entre frères et sœurs

Il a été institué à compter du 1^er janvier 2006 un abattement de 5 000 € sur les donations consentis entre frères et sœurs, sans conditions d’âge ou de forme de la donation.

d/ pour les donations consenties par les grands-parents aux petits -enfants

Il a été instituer à compter du 1^er avril 1996 un abattement sur les donations consenties par des grands-parents ( quel que soit leur âge) à leur petits-enfants, le bénéfice de cet abattement ayant été étendu aux donations consenties aux arrières petits-enfants venant en représentation d’un petits-enfants prédécédé.

Initialement fixé à 15 000 € par bénéficiaires, il a été porté à 30 000 € par la loi de finances 2003 pour les donations consenties à compter du 1^er janvier 2003.

e/ Pour les donations consenties par les arrière-grands-parents aux arrière-grands-parents

Il a été institué à compter du 1^er janvier 2006 un abattement de 5 000 € sur les donations consenties par des arrière-grands-parents (quel que soit leur âge) à leurs arrière-petits-enfants.

f/ pour les donations consenties par les oncles et tantes aux neveux et nièces

il a été institué à compter du 1^er janvier 2006 un abattement de 5 000 € sur les donations, quelque soit leur forme, consenties par des oncles et tantes (quel que soit leur âge et même s’ils ont des descendant) à leur neveux et nièces.

Ne sont concernés par ce dispositif que les enfants des frères et sœurs du donateur et non ceux du conjoint de celui-ci.

8.4.3.3 Prise en charge des droits par le donateur

Les droits d’enregistrement sont en principe à la charge du donataire, mais, cette disposition n’étant pas d’ordre public, les parties peuvent y déroger. Le montant des droits ne vient pas s’ajouter à la valeur des biens donnés et ne donne donc pas lieu à perception de droits complémentaires. Il est préférable de faire mention de cette option dans l’acte. L’inconvénient réside dans la nécessité pour le donateur de disposer des liquidités nécessaires.

Il est ainsi possible pour une sorte de fonds donnée de transmettre au donataire un montant après impôt plus important. L’avantage est d’autant plus important que le taux marginal des droits est plus élevé.

La formule permettant de calculer la somme à donner si le donateur prend les droits à sa charge est la suivante, où t est le taux de l’impôt : Somme à donner = 100/ (100 + t) × montant de la donation sans prises en charges des droits.

Si le donateur souhaite donner 150 000 € et que le taux d’imposition est de 60 %, le donataire, s’il prend en charge les droits, recevra en net 60 000 € (150 000 € - 60 %). Dans le cas contraire, le donataire prenant en charge le paiement des droits, pour la même somme de 150 000 € déboursée, le montant net reçu par le donataire sera de 93 750 €, par application de la formule :

100/ (100 + 60) × 150 000 €.

Si le taux est de 20 %, dans le premier cas, , le donataire reçoit 120 000 €. Dans le second cas, il reçoit 125 000 € par application de la même formule. L’avantage est bien évidemment moindre, mais il ne doit pas être négligé.